Limited Partnership에 대한 소득의 실질귀속

Abstract

본고에서 외국의 LimitedPartnership(‘LP’)을 법인으로 보아야 하는 것인지, 그에 소득의 귀속을 인정하여야 하는지에 대해, 2012년 이래 다수의 대법원 판결들을 분석하고 그것이 갖는 문제를 지적하면서 현행법하에서의 해석론을 제시하였다. 법원은 외국의 LP를 ‘유사성’기준에 의해 당시 상법상 가장 근사하다고 본 ‘합자회사’가 우리나라 세법상 법인으로 취급받으므로 외국법인으로 보아야 한다고 한다. 실질귀속원칙은 조세회피방지규정으로 작용하게 되는데 조세피난처에 소재한 LP는 소득창출기능을 하여 ‘사업목적’도 있음을 보일 경우 실질귀속을 인정하여야 한다는 판단을 하고 있다. 이러한 입장은 2012년 1월의 론스타판결 이래 형성된 것이다. USLLC(Limited LiabilityCompany)사건에서는 이와 정반대로 미국법인인 LLC에 대해 부분적으로 도관처럼 보아야 한다는 판단을 하고 있는데 조약상 명문의 규정을 넘어서는 해석이며, 소득의 실질귀속 여부를 따져 보았다면 그런 해석을 하지 않을 수 있었을 것이다. 한편, 2014년 7월 까르푸사건판결은 소득의 실질귀속은 소득의 창출과정에서의 역할보다는 창출된 소득에 대한 지배, 관리 및 처분에 따라 판정하여야 한다고 하면서, 실질귀속원칙이 단순한 조세회피방지규정이 아님을 밝힌 점에서 의미가 있다. 2013년 개정된 법인세법 시행령은 외국단체에 대한 ‘유사성’판단기준을 법정화하고 있는데, 이에 의할 경우 외국의 LP는 2011년 개정 상법상 ‘합자조합’에 가장 유사한 것으로 보아야 한다. 결과적으로 외국의 LP는 합자조합처럼 비법인으로 취급되어야 할 것이다. 더 나아가 LP가 국외투자기구의 역할을 하는 경우에는, 2011년 도입된 법인세법 제98조의 6의 규정에 의할 때 그것에 대한 소득의 귀속이 인정되지 말아야 한다. 위 판결들의 입장대로 LP를 여전히 외국법인으로 본다 하더라도 그에 대해 소득의 실질귀속을 인정하지 말아야 한다는 것이다. 이는 2010년 개정된 OECD모델조세조약 제１조에 대한 주석과도 일치하는 입장이다. 그렇다면, 2011년 이후 사안에 대해서는 외국에서 설립된 LP의 법인성을 부인(개정상법 참조)하고 그것이 투자기구로서의 속성을 갖는 경우에는 소득귀속을 인정하지 않는 것(개정 법인세법 제98조의6참조)이 순리라고 할 것이다. In this paper the author reviewed the recent Korean Supreme Court decisions published since 2012 to find out its position as to the issues whether a foreign limited partnership is to be regarded as a corporate body and whether the income received by it has also to be attributed it for taxation purpose, pointed out their logical inconsistencies and suggested a new approach for the interpretation of related tax law provisions under the contemporary tax laws. The courts have been admitting the foreign limited partnership as a foreign corporation because it is most similar to “hapjahoesa” under the old Korean Commerce Code that is treated as a domestic corporation under the Corporation Tax Act, the approach of which may be called as “similarity comparison”. The substance attribution rule under the Basic national Tax Act has been accepted as one of anti-avoidance rules by the courts. A limited partnership located in a tax haven jurisdiction has been accepted as a fair attributee of income in case it shows due business purpose. Such a position was initiated by the famous Lone Star decision in January of 2012. The Supreme Court treated the US LLC as a pseudo-pass through entity in the US LLC case in July of 2014. The interpretation of a residence provision(Article 4) of the Korea-US tax treaty in that case by the court was an overly purposive interpretation. Such an unnatural interpretation would have been avoided with a careful review of the substantial attribution among the facts of the case. On the other hand, in the decision for Carrefour case by the Supreme Court in July of 2014, the court said that the substantial attribution of income has to be determined not by the roles exercised but by the use and enjoy of income produced by the entity, and also said meaningfully that the substance taxation rule is not just an anti-avoidance rule. The revised Presidential Decree of the Corporation Tax Act in 2013 has made the “similarity comparison” as a statutory rule, according to which a foreign limited partnership is to be determined as being the most similar to “hapjajohap” newly introduced in the Korean Commerce Code revised in 2011. And therefore it has to be treated as a non-corporate body because a hapjajohap is treated as such. And furthermore in case a foreign limited partnership is an overseas investment vehicle, the income it receives may not be attributed to it for corporate or income tax purposes according to the new Article 98-6 introduced in the Corporation Tax Act in 2011. Even when the position taken by the Supreme Court in the cases since 2012 is accepted and a foreign limited partnership is deemed as a foreign corporation, the income is not to be attributed to it, though. Such interpretation conforms to the position taken in the Commentary to Article 1of the OECD Model Tax Convention revised in 2010. Finally, for the cases occurred after 2011, a foreign limited partnership is properly not to be regarded a foreign corporation(refer to the revised Commerce Code), and the income attribution to it should be denied in case it plays a role as an investment vehicle(refer to the new Article 98-6 of the Corporation Tax Act).